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典型案例

6個案例分析企業四種“虧損”的管理

根據現有企業所得稅法,查賬征收的居民法人企業應當自年度終了之日起5個月內,向稅務機關報送年度企業所得稅納稅申報表,并匯算清繳。很多法人企業在所得稅匯算清繳中會遇到當期(包括前期)虧損如何處理的問題,本文對此問題一一梳理,分享給讀者。

  

  《企業所得稅法》第十八條規定,企業納稅年度發生的虧損,準予向以后年度結轉,用以后年度的所得彌補,但結轉年限最長不得超過5年。具體又要分以下幾種特殊情況:

  

免稅收入、減計收入等項目不得彌補應稅項目虧損


  《國家稅務總局關于做好2009年度企業所得稅匯算清繳工作的通知》(國稅函〔2010〕148號)規定,企業取得的免稅收入、減計收入以及減征、免征所得額項目,不得彌補當期及以前年度應稅項目虧損;當期形成虧損的減征、免征所得額項目,也不得用當期和以后納稅年度應稅項目所得抵補。

  

  例1:ABC投資有限公司上年度應稅項目經營虧損為200萬元,本納稅年度收入總額為9000萬元,其中不征稅收入100萬元,免稅收入39萬元,各項扣除8900萬元,本期應納稅所得額-39萬元(9000-100-39-8900),年終虧損額合計為239萬元。

  

  在本案例中,免稅收入39萬元不可以用于彌補上年度及本年度虧損239萬元。

  

  例2:ABC投資有限公司上年度應稅項目經營虧損為200萬元,本納稅年度應稅收入9861萬元,可扣除成本9000萬元,當期應納稅所得額861萬元(9861-9000);免征所得額項目-100萬元。

  

  本案例中,當期應納稅所得額861萬元,不可以彌補免征所得額項目-100萬元。

  

被投資企業虧損,投資企業不得調減投資成本和確認投資損失


  《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第34號)第五條第二款規定,被投資企業發生的經營虧損,由被投資企業按規定結轉彌補;投資企業不得調整減其投資成本,也不得將其確認為投資損失。

  

  例3: ABC投資有限公司在異地投資設立全資子公司(QW子公司),投資初始成本為1300萬元。2017年度 QW子公司虧損280萬元,總公司ABC投資有限公司不得調減投資初始成本1300萬元。

  

境外分支機構的虧損管理


  境內盈利不可抵減境外虧損,境外應稅所得可彌補境內虧損。企業所得稅法規定,企業在匯總計算繳納企業所得稅時,其境外營業機構的虧損不得抵減境內營業機構的盈利,但境外營業機構的應稅所得可彌補境內虧損。

  

  例4:某境內A企業在B國設了一家分支機構,2017年該分支機構虧損20萬人民幣,境內機構當年盈利500萬人民幣,假設不考慮其他因素,當年該企業應納企業所得稅125萬元(500×0.25%),境外分支機構20萬人民幣的虧損當年不可抵補當年境內應納稅所得額,但可在下年5年內彌補自身虧損。

  

  再假設某境內A企業在B國設了一家分支機構,17年該分支機構盈利20萬人民幣,境內機構當年虧損500萬人民幣,假設不考慮其他因素,當年該企業應納企業所得稅0萬元,境外分支機構20萬人民幣的盈利當年可抵補境內虧損。

  

企業合并、分立中的虧損如何結轉彌補


  根據《財政部、國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》(財稅〔2009〕59號)和《國家稅務總局關于發布〈企業重組業務企業所得稅管理辦法〉的公告》(國家稅務總局公告2010年第4號)規定,企業合并、分立虧損彌補主要有以下4種情況:

  

  1.適用一般性稅務處理的合并,被合并企業的虧損不得在合并企業結轉彌補;

  

  2.適用一般性稅務處理的分立,相關企業的虧損不得相互結轉彌補;

  

  3.適用特殊性稅務處理的合并,可由合并企業彌補的被合并企業虧損的限額=被合并企業凈資產公允價值×截至合并業務發生當年年末國家發行的最長期限的國債利率;

  

  4.適用特殊性稅務處理的分立,被分立企業未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產占全部資產的比例進行分配,由分立企業繼續彌補。

  

  例5:2017年AQ有限公司吸收合并了大豐物流有限公司,假設該合并被確認為一般性稅務處理合并,合并截止日,被合并企業大豐物流有限公司累計虧損300萬元。2017年AQ有限公司應納稅所得額23000萬元。根據上述規定,2017年AQ有限公司匯算清繳時,不得將被合并企業(大豐物流)虧損額300萬元予以彌補。

  

  例6:2017年AQ有限公司吸收合并了大豐物流有限公司,假設該合并被確認為適用特殊性稅務處理合并,合并截止日,被合并企業大豐物流有限公司累計虧損300萬元,凈資產公允價值9000萬元,截至合并業務發生當年年末國家發行的最長期限的國債利率4.76%,2017年AQ有限公司應納稅所得額23000萬元。根據上述規定,2017年AQ有限公司匯算清繳時,被合并企業累計虧損彌補限額428.4萬元(9000×0.0476)。2017年AQ有限公司應納所得稅額22571.6萬元(23000-428.4)。


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